accertamento sintetico

Nullo l’accertamento fiscale se manca il processo verbale di constatazione

Pubblicato su 14 Gen 2017 di Studio Duchemino

Con Commiss. Trib. Reg. Lombardia Milano Sez. XXVII, Sent., 03-01-2017, n. 2, la CTR della Lombardia ha confermato che in assenza di processo verbale di constatazione, prima che l’Agenzia delle Entrate proceda con l’irrogazione della sanzione per l’accertamento fiscale, l’accertamento è nullo.

La contesa riguardava la circostanza se fosse obbligatorio che l’Ufficio fiscale procedesse ad un processo di constatazione, rendendo partecipe il cittadino contribuente (titolare di un bar), anche nel caso di accertamento “a tavolino”, prima di procedere ad accertamento spesometrico/induttivo. Esistono, infatti, particolari accertamenti fiscali sintetici basati sul principio della rideterminazione dei redditi a partire dalle spese accertate nell’anno in corso: a fronte di un certo monte spese, sarebbe impossibile un determinato reddito dichiarato, se incapiente rispetto alle spese.

La Commissione Regionale Tributaria di Milano, peraltro, si attiene alla giurisprudenza della Corte Europea di Giustizia, richiamandone i principio così espressi in alcune sentenze importanti, secondo cui il principio del contraddittorio è sempre da rispettarsi, in ogni forma di accertamento, prima che l’Ufficio proceda ad irrogare un atto che può incidere sulla situazione sostanziale del cittadino:

Il principio del contraddittorio è posto a garanzia e tutela del contribuente ed è da ritenersi elemento essenziale e imprescindibile ai fini della regolarità della condotta dell’Amministrazione, come sancito in numerose pronunce della Cassazione (si vedano le sentenze della Suprema Corte di Cassazione n. 26635 del 2009, n. 18906 del 2011 e n. 14026 del 2012): la giurisprudenza comunitaria ha esaltato l’importanza del rispetto, ad opera dei pubblici poteri, del principio di garanzia del contraddittorio endoprocedimentale al fine di consentire al soggetto potenzialmente inciso da qualsivoglia atto pregiudizievole, previo invito a dare chiarimenti ed a esporre le ragioni in merito ad una certa operazione potenzialmente ritenuta abusiva, di potere addurre le proprie ragioni prima dell’adozione del provvedimento finale, come si desume dalla sentenza della Corte di Giustizia Europea C-349/07/2009 (sentenza Sopropè) laddove si è affermato che “la regola secondo cui il destinatario di una decisione ad esso lesiva deve essere messo in condizione di far valere le proprie osservazioni prima che la stessa sia adottata ha lo scopo di mettere l’autorità competente in grado di tenere conto di tutti gli elementi del caso. Al fine di assicurare una tutela effettiva della persona o dell’impresa coinvolta, la suddetta regola ha in particolare l’obiettivo di consentire a queste ultime di correggere un errore o far valere elementi relativi alla loro situazione personale tali da far si che la decisione sia adottata o non sia adottata, ovvero abbia un contenuto piuttosto che un altro. In tale contesto, il rispetto dei diritti della difesa implica, perché possa ritenersi che il beneficiario di tali diritti sia stato messo in condizione di manifestare utilmente il proprio punto divista, che l’amministrazione esamini, con tutta l’attenzione necessaria, le osservazioni della persona o dell’impresa coinvolta. Spetta unicamente al giudice nazionale verificare se, tenuto conto del periodo intercorso tra il momento in cui l’amministrazione interessata ha ricevuto le osservazioni e la data in cui ha assunto la propria decisione, sia possibile o meno ritenere che essa abbia tenuto debitamente conto delle osservazioni che le sono state trasmesse”

Nel caso analizzato a Milano e in molti casi a Torino risulta peraltro che se l’Ufficio avesse consentito al contribuente di spiegare le sue ragioni, quindi attendendo i 60 gg. dal momento dell’accertamento, ovviamente il contribuente avrebbe potuto spiegare che la chiusura di alcune filiali bancarie nelle immediate vicinanze del bar, avrebbe giustificato il calo del reddito dichiarato dal bar stesso, per una riduzione delle consumazioni specialmente nella pausa pranzo. Ora, la sentenza di Milano si segnala proprio per la lucidità di richiamare la lotta ad ogni abuso della PA nei confronti del cittadino, a seguito di accertamenti spesso fondati sul nulla o su indizi discutibili.

Tra l’altro, la sentenza condanna l’Ufficio a pagare le spese legali dei due gradi di giudizio e rimborsare così il titolare del bar per il danno subito dall’improvvida azione amministrativa, che purtroppo si era mossa senza il rispetto del principio del contraddittorio, rendendo effettiva la partecipazione del cittadino alla formazione stessa dell’accertamento. La Corte precisa anche che questi principi, ricavabili dalle leggi italiane, per i quali il processo verbale di constatazione è fondamentale prima di ogni accertamento fiscale definitivo, servono altresì a ridurre il contenzioso fiscale eliminando le controversie nelle quali non esistono i presupposti di un accertamento autentico di elusione o evasione fiscale.

Articolo redatto a Torino da Studio Duchemino il 14 gennaio 2017

Accertamento sintetico e simulazione

Pubblicato su 17 Nov 2014 di Studio Duchemino

Una pronuncia della Cassazione, la n. 21442 del 10 ottobre 2014, ha coerentemente fatto chiarezza su questo punto, cioè sulla possibilità di considerare, ai fini dell’accertamento sintetico previsto dall’art. 38 D.P.R. n. 600/1973, il quale prevede appunto questa tecnica di accertamento fiscale sintetico, non basato su prove, ma solo su indizi, le operazioni fittizie:

[ndr: l’Ufficio] può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d’imposta, salva la prova che il relativo finanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile

La norma, anzitutto, prevede il potere di accertamento dell’Agenzia delle Entrate, la quale può ipotizzare e quindi accertare il reddito del contribuente a partire non da un accertamento concreto basato su prove ed elementi inconfutabili, ma a partire dalle spese sostenute dal contribuente durante l’anno, cioè il periodo di imposta (spesometro). Il principio, ovviamente, è che ad un effettivo insieme di acquisti di beni e servizi, questi sì certi ed identificabili, deve corrispondere una capacità reddituale che li consenta. Ovviamente, il problema si annida nel fatto che la legge tende a generalizzare le situazioni, mentre vi sono casi, come quello analizzato dalla Cassazione con la sentenza citata, nei quali l’accertamento appare infondato, perchè non sussiste realmente quel dato di fatto che dovrebbe essere l’acquisto o il trasferimento di denaro.

Il Supremo Collegio, peraltro, si è già occupato della tassazione di atti nulli e simulati. Ad esempio stabilendo che:

la vendita simulata è soggetta ad imposta di registro come un normale trasferimento di beni, non perché il D.P.R. n. 131/86 “presuma” un trasferimento, ma perché il testo normativo (art. 38) dispone di tassare anche l’atto nullo (che non ha prodotto effetti) (Cass. civ. Sez. VI – 5 Ordinanza, 23/06/2014, n. 14197)

Si aggiunge che la Commissione Regionale Tributaria, a Torino, (Commiss. Trib. Reg. Piemonte Torino Sez. V, Sent., 25-02-2010, n. 25) si era occupata già di un caso di simulazione, in questo caso non riguardante l’operazione economica, ma i soggetti coinvolti: si trattava di una vertenza nella quale l’Agenzia delle Entrate aveva accertato a carico di un soggetto, di fatto amministratore di società, la pertinenza del rapporto tributario invece che in capo alla società amministrata, che costituiva mera interfaccia simulata per frodare il Fisco. Questa decisione fa comprendere come applicandosi l’art. 1415 c.c. II comma, è possibile ritenere che il Fisco, come qualunque soggetto “terzo” rispetto alla simulazione, possa far valere la stessa simulazione e quindi, applicandosi poi la regola della personalizzazione delle sanzioni tributarie, la sanzione veniva irrogata in questo caso contro il soggetto che materialmente aveva agito, piuttosto che contro l’ente, che peraltro conservava e conserva la solidarietà passiva dell’obbligazione sanzionatoria. La simulazione, quindi, ha rilevanza anche verso il Fisco, nel senso che è stata ed è considerata un’operazione fittizia che lascia aperta la possibilità di indagare la reale operazione sottostante, anche a livello soggettivo. Nel caso in esame innanzi la Corte di Cassazione, al contrario, questo principio trova applicazione sotto il profilo opposto, perchè seppure vero che è posta in essere un’operazione fittizia quale il fittizio aumento di capitale al fine di fruire di benefici contributivi, allo stesso tempo non si pone in gioco l’accertamento sul soggetto reale che consegue il vantaggio dall’evasione fiscale, ma siccome l’operazione non esiste nella realtà perchè posta in essere solo sulla carta al fine di conseguire un risultato diverso (la simulazione investe il negozio e non il soggetto, come nell’interposizione fittizia di persona), non è possibile tassare alcunché, anzi è possibile affermare che proprio la nullità e inesistenza dell’operazione denota indiscutibilmente l’inesistenza del reddito che sinteticamente si potrebbe accertare con i metodi induttivi.

Nel diritto, peraltro, si distingue nettamente la simulazione del contratto dal contratto indiretto. La prima non implica alcun reale trasferimento di ricchezza, per cui il trasferimento è “sulla carta” ed è solo simulato, mentre nel caso di contratti indiretti, l’operazione economica avviene realmente, anche se non corrisponde allo schema negoziale voluto dalle parti. Sottospecie del contratto indiretto è quello indiretto e in frode alla legge. Nel caso analizzato, la Cassazione, partendo proprio da questo principio, cioè che nella simulazione non avviene alcun trasferimento reale di ricchezza economica, si occupa del caso di fittizi aumenti di capitale finalizzati unicamente a frodare, di fatto, l’Erario, nel senso di immutare la situazione patrimoniale, tramite versamenti effettuati a titolo di aumento di capitale di società partecipate, al solo fine di rientrare in fattispecie di agevolazione contributiva.

Il quesito posto al Supremo Collegio era, quindi, il seguente:

“se il contribuente possa far valere la simulazione degli atti da lui stipulati al fine di contestare la fondatezza della pretesa creditoria esercitata dall’Ufficio finanziario, che abbia fatto legittimo affidamento sulla realtà apparente posta in essere dallo stesso contribuente attraverso gli atti che si assumano simulati”

Nel testo della norma previgente, quello in sostanza vigente tra la legge n. 413 del 1991 e il d.l. n. 78 del 2010, erano contemplate anche le spese per incrementi patrimoniali, in quanto si diceva, al comma 5, che “qualora l’ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, la stessa si presume sostenuta, salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell’anno in cui è stata effettuata e nei cinque precedenti”.

Ora, il problema sussiste, invece, quando tali incrementi sono solo apparenti e simulati, ma non esistono nella realtà. La Cassazione aveva già affrontato tale questione con le sentenze Cass. nn. 8665 del 2002 e 5991 del 2006. In sostanza, se il trasferimento non sussiste, perchè è solo simulato, non è possibile considerarlo indice di capacità contributiva non dichiarata al Fisco per l’anno di riferimento. E’ stabilito, infatti, che

tra le prove contrarie è ammessa anche quella che il versamento degli importi contestati non è avvenuto e che, quindi, non sussiste una reale disponibilità economica, essendo questa meramente apparente, per avere l’atto in questione natura simulata.

Articolo redatto da Studio Duchemino – avvocato a Torino, il 17 novembre 2014

Impignorabilità della prima casa: come e quando?

Pubblicato su 8 Nov 2014 di Studio Duchemino

Un tema all’ordine del giorno, a causa della spaventosa crisi economica, è la pignorabilità della cosiddetta prima casa.

C’è da dire, infatti, che lo Stato si mostra spesso poco riguardoso rispetto al bene “casa” e molti cittadini si trovano senza reddito con il rischio di perdere l’immobile su cui hanno investito tutti i risparmi di una vita, principalmente perchè non riescono a pagare il mutuo e contemporaneamente avendo perso il lavoro e non avendo più reddito, sono comunque richiesti di saldare celermente allo Stato le solite tasse e imposte esose che gravano sia sugli immobili, sia sui redditi stessi. Ora, non si vuol con questo dire che sia sbagliato pagare le tasse, ma essendo il livello di imposizione fiscale eccessivo, ovviamente lo stesso Legislatore si è posto il problema di garantire al cittadino medio la sopravvivenza, difendendo l’unico bene che possiede, cioè la casa.

Pertanto, si è parlato di impignorabilità della medesima, a certe condizioni. L’impignorabilità della prima casa significa in gergo che la casa non può essere venduta all’asta, nel corso dell’esecuzione forzata, ma il tutto a certe condizioni.

Il DL 21/06/2013, n. 69 modifica il DPR 29/09/1973, n. 602, in modo che l’art. 76 del DPR 29/09/1973, n. 602 stabilisca che l’agente di riscossione:

a) non dà corso all’espropriazione se l’unico immobile di proprietà del debitore, con esclusione delle abitazioni di lusso aventi le caratteristiche individuate dal decreto del Ministro per i lavori pubblici 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969, e comunque dei fabbricati classificati nelle categorie catastali A/8 e A/9, è adibito ad uso abitativo e lo stesso vi risiede anagraficamente;

a-bis) non dà corso all’espropriazione per uno specifico paniere di beni definiti «beni essenziali» e individuato con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze d’intesa con l’Agenzia delle entrate e con l’Istituto nazionale di statistica;

Intanto sono totalmente esclusi da questo “vantaggio” per il contribuente le abitazioni di lusso e comunque dei fabbricati classificati nelle categorie catastali A/8 e A/9.

Si precisa, quindi, che l’impignorabilità si applica anzitutto se si tratta dell’unico immobile di proprietà del debitore, che quindi non deve possedere altri immobili intestati, quali seconde case, … . Inoltre, tale immobile deve essere utilizzato come effettiva abitazione, nel senso che il cittadino deve abitarvi dentro, avendovi la residenza, cioè la dimora abituale. Questo, perchè l’esigenza tutelata dallo Stato è quella di preservare l’abitazione e non tanto la “prima casa”.

A coronamento del discorso, bisogna ricordare però anche la statuizione del Supremo Collegio, il quale con sentenza Cass. civ. Sez. III, Sent., 12-09-2014, n. 19270 ha affermato l’applicazione immediata, anche alle espropriazioni forzate immobiliari in corso, del principio suddetto relativo all’impignorabilità della prima casa.

Infatti, il ragionamento del Supremo Collegio riguarda la successione delle leggi nel tempo, e precisa che siccome non è stata prevista alcuna normativa transitoria, è evidente che debba applicarsi il principio generale della successione delle leggi nel tempo.

In particolare, afferma la Corte quanto segue:

Dal momento che la norma disciplina il processo esecutivo esattoriale immobiliare, e non introduce un’ipotesi di impignorabilità sopravvenuta del suo oggetto, la mancanza di una disposizione transitoria comporta che debba essere applicato il principio per il quale nel caso di successione di leggi processuali nel tempo, ove il legislatore non abbia diversamente disposto, in ossequio alla regola generale di cui all’art. 11 preleggi, la nuova norma disciplina non solo i processi iniziati successivamente alla sua entrata in vigore ma anche i singoli atti, ad essa successivamente compiuti, di processi iniziati prima della sua entrata in vigore, quand1anche la nuova disciplina sia più rigorosa per le parti rispetto a quella vigente all’epoca di introduzione del giudizio (così Cass. n. 3688/11).

Anche a Torino, in effetti, gli studi legali si trovano di fronte ad un numero imprecisato di Clienti che hanno commesso l'”errore” di farsi prestare il denaro necessario all’acquisto della prima casa, senza redigere una donazione notarile del denaro necessario all’acquisto e contestualmente avendo una dichiarazione dei redditi molto bassa. E’ evidente che, in situazioni simili, sempre più diffuse a seguito delle dichiarazioni fiscali molto basse di professionisti, imprenditori e soprattutto autonomi, l’acquisto dell’immobile appare ingiustificato alla luce del reddito dichiarato, se non preceduto da donazione in forma solenne del denaro per l’acquisto.

In queste situazioni è giocoforza ritenere che questa norma “copre” la svista dell’acquirente, in quanto se realmente genuino che si tratti della prima casa di abitazione, il fatto di non aver proceduto con una pregressa donazione del denaro per l’acquisto, determinerebbe anzitutto un accertamento fiscale basato su “spesometro”, cioè il meccanismo di accertamento induttivo/sintetico del reddito basato sostanzialmente sulla capacità reddituale dimostrata dal valore degli acquisti intrannuali, e successivamente, soprattutto perchè il processo tributario eventualmente instaurato apparirebbe ormai inutile a causa della mancanza dell’accorgimento, un’esecuzione forzata su immobile gravato da ipoteca per mutuo fondiario. Detto processo determinerebbe la perdita della casa.

Per tornare alla questione dell’applicabilità in ragione del tempo di applicazione della legge, la norma quindi si estenderà a tutti i casi di processi esecutivi in corso.

Articolo redatto a Torino, l’8 novembre 2014, da Studio Legale Duchemino

Premi alle Commissioni Tributarie: l’ennesima provocazione?

Pubblicato su 30 Set 2014 di Studio Duchemino

Se lo chiederanno certamente gli avvocati torinesi, e non solo. E’ veramente necessario premiare i membri delle Commissioni Tributarie, a seguito di quello che è accaduto negli ultimi anni? E’ veramente accettabile questa ennesima provocazione, visto il funzionamento del meccanismo ideato dal Governo (e dai Governi precedenti)?

In poche parole, il Ministro Padoan ha firmato i decreti che consentiranno di sbloccare circa 40 milioni di euro provenienti dall’aumento dei contributi unificati nei procedimenti tributari, per elargirli a favore di personale amministrativo e giudici fiscali capaci di smaltire in poco tempo anni di arretrati.

Ora, tutto questo apparentemente potrebbe sembrare un capolavoro di meritocrazia, ma forse bisognerebbe scoprire anche cosa sta dietro ad operazioni del genere, cioè la reale situazione che si è venuta a creare negli anni, a causa del cattivo operato di certi organi istituzionali. In effetti, a ben vedere, diversi governi non hanno fatto altro che aumentare i contributi unificati, cioè il balzello richiesto forfettariamente dallo Stato all’inizio di ogni processo, a copertura unitaria della maggior parte dei costi procedurali. Detto aumento, però, rispetto alla giustizia fiscale, si è innestato su una situazione del tutto paradossale. Al di là degli inevitabili conflitti di interessi che riguardano i membri delle Commissioni Tributarie italiane rispetto alla parte “forte” del procedimento, cioè l’Agenzia delle Entrate, molti continuano a non sapere che il contributo unificato è commisurato al valore della causa e il valore delle cause tributarie è però determinato da un accertamento aprioristico, spesso fondato sul nulla, operato dall’Agenzia delle Entrate sulla base di scarsità di prove e soprattutto sulla base di meccanismi, sia pure legali, di accertamento redditometrico, sintetico o induttivo.

In poche parole, moltissimi procedimenti pendenti avanti le Commissioni Tributarie (anche di Torino) sono in realtà originati da accertamenti che non hanno fondamento, se non su presunti indici di spesa o di reddito, perchè lo Stato presume quantitativamente un livello di reddito a seconda di consumi del contribuente, di zone di influenza della sua capacità imprenditoriale (i cosiddetti studi di settore). Inoltre, molti accertamenti non hanno alcun fondamento, come dimostrato dal fatto che tantissimi processi finiscono con un annullamento dell’accertamento fiscale, e che molti contribuenti decidono di transigere per evitare il peggio, nonostante il reddito accertato sia assolutamente fasullo. Ne sono esempio tantissime imprese commerciali costrette a chiudere per queste ragioni. Però, al di là di tutto, appare realmente insostebile quanto poi è successo.

Chiunque voglia intraprendere un’impugnativa dell’accertamento fiscale (per dare bella mostra di sè, molti Governi si avvalgono del dato degli accertamenti presunti, in via di verifica, come se si trattasse di somme recuperate realmente), deve comunque pagare una parte della sanzione, in via preventiva. Inoltre, più alto è l’accertamento (anche nel caso di accertamento infondato), più si innalza il contributo unificato. E’ pur vero che il contribuente potrebbe chiedere l’iscrizione a ruolo del processo senza pagare il contributo, ed esponendosi così inevitabilmente all’ulteriore accertamento fiscale conseguente a detta evasione, ma in realtà si tratta di una falsa alternativa, non certo di un diritto, visto che non pagare imposte e tasse non è un comportamento lecito.

Ed è così che l’incremento esponenziale dei contributi unificati, che rende nella maggior parte dei casi impossibile impugnare l’accertamento infondato, è in realtà, come si scopre oggi dal Ministro Padoan, finalizzato addirittura a premiare i giudici e il personale meritevoli. Ma nessuno si rende, così, conto del fatto che il gran numero di procedimenti, smaltendo i quali si viene premiati, è in realtà destinato nella maggior parte dei casi a terminarsi con l’accertamento dell’infondatezza della pretesa? E, alla fine, appare veramente una beffa il fatto che i contributi unificati esosi ed esasperanti imposti al contribuente per ricevere giustizia, finiscono addirittura per finanziare gli stessi giudici che si occupano di detti procedimenti, con un valzer univoco e incontestabile di conflitti di interessi.

Quanto valgono gli studi di settore?

Pubblicato su 7 Giu 2014 di Studio Duchemino

Una decisione della Commissione Tributaria di Primo Grado di Milano (Milano numero 5037 del 27 maggio 2014) ribadisce il valore di presunzione semplice degli studi di settore. Tuttavia, si segnala che la decisione viene presa con riferimento a due principi diversi, in quanto nella vicenda l’Agenzia delle Entrate aveva:

– erroneamente inquadrato il tipo di attività;

– eluso il contraddittorio e il confronto con il contribuente.

Quindi, fermo il principio che lo studio di settore, a differenza di quanto avviene solitamente, deve essere considerato solo un’indicazione indiziaria che consente a livello macroscopico di individuare forme di evasione, questa precisa decisione risulta favorevole al contribuente per ragioni diverse.

Approfondimento: quanto vale uno studio di settore?